Le régime fiscal des dépenses de recherches et développement   


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LE REGIME FISCAL DES DEPENSES DE RECHERCHES ET DE DEVELOPPEMENT

Les incitations fiscales sont devenues l’un des instruments importants des politiques publiques d’innovation. De nombreux pays les ont adoptés comme des instruments généraux susceptibles d’améliorer l’environnement national pour les dépenses de recherche et au développement. A cette problématique d’incitation à la recherche pour renforcer l’innovation et la compétitivité, s’ajoute désormais celle de l’attractivité de territoire national pour les activités de recherches et de développement. En France, le régime fiscal a fait l’objet d’une refonte notamment exposée dans l’instruction du 30 décembre 2005, n°213, BOOI 4A-13-05. Pour inciter les entreprises à accroître leurs dépenses dans ces domaines, la France à développé un outil fiscal : les réductions et crédit d’impôt. Quel est donc aujourd’hui le régime fiscal des dépenses de recherche et de développement et que peut-on en déduire ?

L’article 236 I du Code Général des Impôts apporte des précisions sur le traitement fiscal de ces dépenses. Les dépenses de fonctionnement exposées dans les opérations de recherche scientifique ou technique peuvent, au choix de l’entreprise, être immobilisées ou immédiatement déduites des résultats de l’exercice au cours duquel elles ont été exposées. Le cas échéant, la déduction peut alors présenter un intérêt afin d’éviter la prise en compte de ces dépenses pour l’évaluation des stocks.
Il faut préciser que selon l’administration, c’est le mode de comptabilisation qui détermine le régime fiscal de ces dépenses (D. adm. 4 C-232 n°7). Or, conformément à l’article 311-3 du Plan Comptable Général (PCG), les frais de recherches – ceux qui couvrent les opérations de recherche fondamentale et certaines opérations de recherches appliquées – sont obligatoirement portés en charges (il n’y a désormais plus de distinction entre ces deux phases de recherches ; auparavant, seule la phase de recherche fondamentale ne pouvait jamais être inscrite à l’actif). Les frais de développement, qui couvrent une partie de la recherche appliquée et le développement expérimental, peuvent être portés à l’actif à compter de la date à laquelle il est considéré qu’ils se rapportent à des « projets nettement individualisées ayant de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale ». On doit mentionner ici la suppression du critère de l’établissement distinct des coûts tel que l’énonçait l’article 361-2 du PCG. Pour pouvoir comptabiliser les coûts de développement à l’actif, l’entreprise doit alors démontrer remplir simultanément six conditions que l’on peut résumer comme suit. Tout d’abord, elle doit démontrer la faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’immobilisation incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente. Elle doit également démontrer avoir l’intention et les moyens d’achever en vue d’une utilisation ou d’une vente d‘immobilisation qui en résultera, de sorte qu’elle en retirera des avantages économiques futurs en démontrant notamment l’existence s’un marché pour sa production.
L’option relative au traitement des coûts de développement, c’est-à-dire l’inscription en charges ou en immobilisations, s’applique de manière globale à tous les projets et non plus projet par projet , ce qui facilité le travail comptable. Dans la seconde hypothèse, l’option pour l’inscription à l’actif de ces coûts est irrévocable puisqu’il s’agit d’une « méthode préférentielle », sauf changement de méthode (instruction 4 A-13-05 n°18). Cependant, il demeure possible pour l’entreprise de comptabiliser en charges l’ensemble des coûts y compris lorsque les frais engagés au titre de l’opération de développement répondent aux critères généraux de l’immobilisation. Tout dépend de la stratégie de l’entreprise. Soit elle opte pour une présentation en charges de ces dépenses ce qui réduira son résultat comptable et imposable, soit elle fait le choix de l’immobilisation qui augmentera son actif et gonflera son bilan général de manière à lui faire prendre de la valeur. Un tel choix risque cependant de donner une image artificielle de l’entreprise si le projet ne venait pas à se réaliser, ce qui est contraire aux finalités du bilan censé en reproduire une photographie fidèle.
En tout état de cause, lorsque l’immobilisation des frais de recherche est décidée certaines règles s’appliquent. L’inscription à l’actif porte nécessairement sur touts les dépenses de fonctionnement qui se rapportent au projet considéré , y compris les frais éventuels de dépôts de brevet et d’autorisation de mise sur le marché de médicaments par exemple, sachant que les dépenses comptabilisées avant la date de réunion des six conditions énumérées plus haut ne peuvent plus être activées (avis du Conseil National de la Concurrence n°2004-15 §4-3.2.1) . Quant à l’amortissement des frais immobilisés, il est pratiqué selon le mode linéaire dans un délai maximal de cinq ans - ou exceptionnellement sur une période plus longue n’excédant pas la durée d’utilisation de l’actif en cause conformément à un plan d’amortissement préétabli. Il doit alors débuter dès l’exercice au cours duquel les dépenses ont été inscrites à l’actif du bilan, sans attendre que le projet de recherche soit arrivé à son terme. C’est ce que précise la doctrine administrative 4 C-232 dans ses numéros 7 à 10.


Si ce nouveau régime fiscal des dépenses de recherche et développement semble faciliter le travail comptable et l’interprétation fiscale en optant pour une appréciation globale des projets de l’entreprise, les enseignements à en tirer passent par une analyse de l’efficience du soutien fiscal appliquée à ces domaines et, de facto, à l’innovation.
En France, l’article 244 quater B du CGI instaure un crédit d’impôt recherche pour les entreprises bénéficiaires, industrielles, commerciales, artisanales ou agricoles imposées selon un régime réel qui effectuent des opérations de recherche. Le Conseil d’Etat étend même cette prérogative pour les sociétés commerciales exerçant une activité de nature non-commerciale : CE, 7 juillet 2006. Il en va de même pour certaines entreprises exonérées d’impôts sur les bénéfices telles que les entreprises nouvelles ou encore les jeunes entreprises innovantes. Il convient alors pour les entreprises désireuses de bénéficier de ce crédit d’impôt de s’assurer auprès de l’administration que leurs projets de recherche y ouvrent droit. La loi de finances pour 2008 n° 2007-1822 du 24 décembre 2007 précise d’ailleurs que l’absence de réponse de l’administration dans les six mois, ou dans les trois mois pour les demandes adressées à compter du 1er mars 2008, vaut accord tacite. Il est à noter que la politique d’incitation de la France va plus loin encore puisqu’elle permet le cumul de ce crédit d’impôt avec les autres mesures prévues en faveur de la recherche telles que les réductions d’impôts au titre des dons aux organes de recherches agréés ou encore l’amortissement exceptionnel des logiciel acquis.
La loi énumère les dépenses à prendre en compte qui ouvrent droit au crédit d’impôt. Il s’agit des dépenses affectant la réalisation d’opérations de recherche scientifique et technique, qu’il s’agisse de recherche fondamentale, appliquée ou d’opérations de développement expérimental, y compris la réalisation de prototype ou d’installations pilotes. Cela vise ainsi les amortissements d’immobilisations crées ou acquises à l’état neuf directement affectées aux opérations de recherche, les dépenses de fonctionnement (évaluées forfaitairement à 75% des dépenses de personnel précitées), certains coûts d’opérations de recherche sous-traitées ou encore des dépenses de veille technologique dans la limite de 60 000€ par an, entre autres. Le champ d’application du crédit d’impôt est donc assez large mais le dispositif est-il aussi attractif qu’il n’y paraît en termes de chiffres ?
Il faut avant tout préciser que le régime du crédit d’impôt est profondément modifié pour les dépenses exposées depuis le 1er janvier 2008 puisque son montant résulte uniquement du volume des dépenses et ne fait plus intervenir leur variation. De même, le plafond du crédit d’impôt, qui s’entend par année civile indépendamment de la date de clôture des exercices et de leur durée, est supprimé. Depuis 2008, son montant est égal à 30% de la fraction des dépenses de recherche exposées au cours de l’année, n’excédant pas 100 millions d’euros. Au-delà de ce seuil, le taux est ramené à 5%. Toutefois, le taux de 30% est porté à 50% la première année et à 40% la seconde pour les entreprises bénéficiant du crédit d’impôt pour la première fois – merveilleux appât de cette politique d’incitation – ou celles qui n’en n’ont pas bénéficié au titre des cinq années précédentes et qui n’ont pas de lien de dépendance au sens de l’article 39-12 du CGI, avec une autre entreprise ayant bénéficié du crédit d’impôt au cours de la même période (loi 2007-1822 du 24 décembre 2007, art. 69).

Le traitement fiscal des dépenses recherche et développement, traduction d’une volonté motivée par une meilleure compétitivité économique internationale , est, semble-t-il, en France intéressant puisqu’il ressort des chiffres du bureau des études des statistiques sur la recherche que le financement de la dépense totale de recherche et développement par les entreprises était d’environ 21 millions d’euros en 2006, soit une évolution de plus de 7 millions d’euros en dix ans (augmentation croissante). Les incitations fiscales ne sont toutefois pas la panacée, comme le soulignent certaines études, car elles nécessitent une architecture adaptée reflétant le contexte national ainsi qu’un suivi efficace : une situation française moins évidente à la lumière des évaluations et pratiques internationales.

Emmeline CHERQUI
Mars 2009
Fiscalité R&D




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